Circolare Agenzia Entrate n. 25/E del 19 giugno 2012 (Oggetto: «Risposte a quesiti posti dalla stampa specializzata»)

Paragrafo 6 - Società di comodo

6.1 Riporto perdite – Limiti di utilizzo da parte di società di comodo

Domanda
Si chiede come operino i due limiti per l’utilizzo di perdite pregresse da parte delle società di capitali “non operative” previsti, rispettivamente, dall’articolo 23, comma 9 del D.L. 98 del 2011 e dall’articolo 30, comma 3, lettera c), della legge n. 724 del 1994. Si chiede in particolare se la compensazione della perdita pregressa possa effettuarsi, dal 2011, per un importo pari al minore tra: a) 80% del reddito complessivo; b) eccedenza del reddito complessivo sul reddito minimo. Esempio: perdita riportabile 100; reddito complessivo 70; reddito minimo 30. Vale il limite
dell’eccedenza sul reddito minimo (pari a: 70 – 30 = 40) in quanto inferiore all’80% del reddito complessivo (pari a: 70 x 80% = 56). La società compensa la perdita per un importo di 40, dichiara un imponibile di 30 pari al reddito minimo, che risulta superiore al 20% del reddito complessivo. Perdita residua ancora riportabile: 60.

Risposta
Il limite alla riportabilità delle perdite stabilito dall’articolo 23, comma 9 del D.L. n. 98 del 2011 (che ha modificato l’art. 84 del TUIR) e quello speciale previsto per le società non operative dall’articolo 30, comma 3, lettera c), ultimo periodo, della legge n. 724 del 1994, trovano entrambi applicazione per le società non operative (quelle che si connotano come “non operative” sia ai sensi del citato articolo 30 sia ai sensi dell’articolo 2, commi 36-decies e ss., del D.L. n. 138 del 2011). Le perdite relative ai precedenti periodi d’imposta (perdite pregresse) delle società non operative potranno essere utilizzate in diminuzione dal reddito imponibile, con due limitazioni: (a) le perdite pregresse astrattamente utilizzabili non possono eccedere l’ottanta per cento del reddito imponibile ai sensi dell’articolo 84, comma 1, del TUIR; (b) le perdite pregresse effettivamente utilizzabili, nei limiti di quelle determinate sub (a), possono essere computate soltanto in diminuzione della parte di reddito imponibile eccedente quello minimo presunto, ai sensi dell’articolo 30, comma 3, della legge n. 724 del 1994 (vedi in proposito quanto già chiarito nella circolare n. 5/E del 2 febbraio 2007). Quanto al limite sub (a), il “reddito imponibile” rilevante ai fini del calcolo dell’ottanta per cento è rappresentato dall’intero importo del reddito imponibile del periodo d’imposta.
Nell’esempio descritto nella domanda, 70 sarà il reddito imponibile su cui calcolare l’ottanta per cento; di conseguenza, il reddito astrattamente compensabile con le perdite pregresse sarà pari a 56 (ossia, l’80% di 70) nei limiti del reddito minimo di 30 (limite c.d. effettivo). Pertanto, la società “non operativa” dichiarerà un reddito imponibile pari 30, con una perdita residua riportabile a nuovo per 60 (ossia, 100 meno le perdite utilizzate in compensazione per 40, su un totale “astrattamente” disponibile di 56).
Si deve evidenziare che con l’eliminazione del limite quinquennale al riporto delle perdite e la contestuale introduzione di una riportabilità illimitata (nel tempo) delle medesime, anche le società non operative “congeleranno” le proprie perdite realizzate in periodi in cui erano considerate “operative”, in attesa di utilizzarle nei periodi in cui ritorneranno ad essere “operative” ovvero, ancorché rimangano non operative, nel caso in cui conseguano un reddito imponibile superiore quello minimo presunto, con i limiti sopra indicati.

6.2 Applicabilità della disciplina a soggetti in perdita per tre periodi

Domanda
Con la manovra di ferragosto sono state approvate le disposizioni che vanno a integrare la disciplina normativa che riguarda le cosiddette società di comodo coinvolgendo, a partire dal 2012, anche le società che per tre periodi d’imposta consecutivi hanno dichiarato una perdita fiscale. La norma prevede almeno uno storico di 3 periodi d’imposta rispetto a quello di applicazione, il quarto, per cui sembrerebbe ragionevole ritenere che i soggetti con una anzianità inferiore a questo periodo minimo non siano coinvolti dalle nuove disposizioni ferma restando la possibilità di applicare nei loro confronti la disciplina ordinaria delle società non operative. E’ corretta questa affermazione?

Risposta
È corretta. Le disposizioni in materia di società c.d. in perdita sistematica ex articolo 2, commi 36-decies e ss., del D.L. n. 138 del 2011 presuppongono un c.d. “periodo di osservazione” di tre anni; nei confronti di quelle società che non hanno un’anzianità di almeno tre periodi d’imposta, pertanto, la disciplina sulle società c.d. in perdita sistematica non trova applicazione. Ciò non esclude che per le stesse società la disciplina delle società “di comodo” prevista dall’articolo 30 della legge n. 724 del 1994 possa trovare applicazione, qualora ne ricorrano i presupposti ivi previsti.