Alla fine dell’anno occorre accertare e valutare le rimanenze finali di magazzino che rappresentano rettifiche di costi e trovano collocazione nello schema di bilancio CEE alla voce C.I. (da C.I.1 a C.I.5) dell’attivo circolante e alle voci A2 (prodotti finiti, prodotti in corso di lavorazione, semilavorati) e B11 (materie prime, sussidiarie, di consumo e merci) del conto economico come differenza tra le rimanenze iniziali e quelle finali.
Una volta accertate le quantità fisiche di rimanenze finali, occorre procedere alla loro valutazione.
Nella contabilità di magazzino i criteri di valutazione più usati sono quelli:
– del costo specifico
– del costo medio ponderato
Metodo di valutazione che parte calcolando il costo medio di tutti gli articoli acquistati durante un periodo.
Il valore di ogni ordine viene sommato e suddiviso per la quantità del bene acquistato.
– del metodo FIFO (First in – First out) primo ad entrare – primo ad uscire
Per questo metodo di valutazione si presume che gli articoli di magazzino siano venduti nell’ordine in cui sono prodotti o acquistati, per cui le rimanenze più vecchie vengono vendute per prime. Questo metodo è molto usato ad esempio per valutare i prodotti deperibili.
– del metodo LIFO (Last in – First out) ultimo ad entrare – primo ad uscire
Qui invece si presume che gli acquisti più recenti siano i primi venduti.
Secondo il nostro Codice Civile ex articolo 2426 comma 9: “le rimanenze, i titoli e le attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni sono iscritti al costo di acquisto o di produzione, calcolato secondo il numero 1), ovvero al valore di realizzazione desumibile dall’andamento del mercato, se minore; tale minor valore non può essere mantenuto nei successivi bilanci se ne sono venuti meno i motivi. I costi di distribuzione non possono essere computati nel costo di produzione”.
Secondo i principi contabili OIC 13 “le rimanenze sono valutate in bilancio al minore tra il costo di acquisto o produzione e il valore di realizzazione desumibile dal mercato. Tale criterio è coerente con un approccio prudenziale alle valutazioni e quindi con il concetto che, allorquando l’utilità o la funzionalità originaria misurata dal valore (costo) originario si riduce, si rende necessario modificare tale valore tramite il valore di realizzazione desumibile dal mercato”.
Ai fini fiscali occorre invece rifarsi a quanto previsto dall’articolo 92 del DPR n. 917/86 (Testo unico imposta sui redditi):
Comma 1. Le variazioni delle rimanenze finali dei beni indicati all’articolo 85, comma 1, lettere a) e b), rispetto alle esistenze iniziali, concorrono a formare il reddito dell’esercizio. A tal fine le rimanenze finali, la cui valutazione non sia effettuata a costi specifici o a norma dell’articolo 93, sono assunte per un valore non inferiore a quello che risulta raggruppando i beni in categorie omogenee per natura e per valore e attribuendo a ciascun gruppo un valore non inferiore a quello determinato a norma delle disposizioni che seguono”.
Comma 2. Nel primo esercizio in cui si verificano, le rimanenze sono valutate attribuendo ad ogni unità il valore risultante dalla divisione del costo complessivo dei beni prodotti e acquistati nell’esercizio stesso per la loro quantità.
Comma 3. Negli esercizi successivi, se la quantità delle rimanenze è aumentata rispetto all’esercizio precedente, le maggiori quantità, valutate a norma del comma 2, costituiscono voci distinte per esercizi di formazione. Se la quantità è diminuita, la diminuzione si imputa agli incrementi formati nei precedenti esercizi, a partire dal più recente.
Comma 4. Per le imprese che valutano in bilancio le rimanenze finali con il metodo della media ponderata o del “primo entrato, primo uscito” o con varianti di quello di cui al comma 3, le rimanenze finali sono assunte per il valore che risulta dall’applicazione del metodo adottato.
Comma 5. Se in un esercizio il valore unitario medio dei beni, determinato a norma dei commi 2, 3 e 4, è superiore al valore normale medio di essi nell’ultimo mese dell’esercizio, il valore minimo di cui al comma 1, è determinato moltiplicando l’intera quantità dei beni, indipendentemente dall’esercizio di formazione, per il valore normale. Per le valute estere si assume come valore normale il valore secondo il cambio alla data di chiusura dell’esercizio. Il minor valore attribuito alle rimanenze in conformità alle disposizioni del presente comma vale anche per gli esercizi successivi sempre che le rimanenze non risultino iscritte nello stato patrimoniale per un valore superiore.
Comma 6. I prodotti in corso di lavorazione e i servizi in corso di esecuzione al termine dell’esercizio sono valutati in base alle spese sostenute nell’esercizio stesso, salvo quanto stabilito nell’articolo 93 per le opere, le forniture e i servizi di durata ultrannuale.
Comma 7. Le rimanenze finali di un esercizio nell’ammontare indicato dal contribuente costituiscono le esistenze iniziali dell’esercizio successivo.
Qualora un’azienda, adottando un metodo diverso da quelli fiscalmente riconosciuti, determini un valore di magazzino inferiore a quello ottenibile con il LIFO a scatti annuale, la stessa dovrà registrare un’apposita variazione in aumento in sede di dichiarazione dei redditi.
Articolo redatto da Francesco Cacchiarelli 07-01-2017
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Articolo 14 Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi (D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600)
Scritture contabili delle imprese commerciali, delle società e degli enti equiparati
d) scritture ausiliarie di magazzino, tenute in forma sistematica e secondo norme di ordinata contabilità, dirette a seguire le variazioni intervenute tra le consistenze negli inventari annuali. Nelle scritture devono essere registrate le quantità entrate ed uscite delle merci destinate alla vendita;
Nelle stesse scritture possono inoltre essere annotati, anche alla fine del periodo d’imposta, i cali e le altre variazioni di quantità che determinano scostamenti tra le giacenze fisiche effettive e quelle desumibili dalle scritture di carico e scarico.
Le scritture ausiliarie di magazzino di cui alla lettera d) devono essere tenute a partire dal secondo periodo d’imposta successivo a quello in cui per la seconda volta consecutivamente l’ammontare dei ricavi … Ai fini della determinazione dei limiti sopra indicati non si tiene conto delle risultanze di accertamenti se l’incremento non supera di oltre il quindici per cento i valori dichiarati.
Circolare del 02/10/2006 n. 31 – Agenzia delle Entrate – Direzione Centrale Accertamento
Presunzioni di cessione e acquisto a seguito della rilevazione di differenze inventariali delle aziende di grande distribuzione
Ai sensi dell’articolo 4, comma 2, del medesimo d.P.R., le eventuali differenze quantitative derivanti dal raffronto tra le consistenze delle rimanenze registrate e le risultanze delle scritture ausiliarie di magazzino
di cui all’art. 14, primo comma, lettera d), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, o della documentazione obbligatoria emessa e ricevuta (c.d. differenze inventariali), costituiscono presunzione di cessione o di acquisto per il periodo d’imposta oggetto del controllo.
3. Problematica inerente alle differenze inventariali rilevate presso gli operatori tenuti alla contabilita’ di magazzino.
L’art. 14, primo comma, lettera d), del d.P.R. n. 600 del 1973, prevede l’obbligo di tenuta delle scritture ausiliarie di magazzino “dirette a seguire le variazioni intervenute tra le consistenze negli inventari
annuali”. Nelle predette scritture sono “registrate le quantita’ entrate ed uscite delle merci (…)”.
Inoltre, il citato art. 14, primo comma, lettera d) e l’art. 39, secondo comma lett. d), del medesimo d.P.R. prevedono, rispettivamente:
– la possibilita’ di annotare “anche alla fine del periodo d’imposta, i cali e le altre variazioni di quantita’ che determinano scostamenti tra le giacenze fisiche effettive e quelle desumibili dalle scritture di
carico e scarico”;
– la regolarita’ delle scritture ausiliarie di magazzino nel caso in cui “gli errori e le omissioni sono contenuti entro i normali limiti di tolleranza delle quantita’ annotate nel carico o nello scarico ai sensi
della lettera d) del primo comma dell’art. 14″.
Nella prassi operativa delle imprese vengono effettuate – con cadenza solitamente annuale, ma talvolta anche semestrale o trimestrale – operazioni di “rettifica” del magazzino, finalizzate all’adeguamento del magazzino
contabile a quello effettivo.
Le stesse imprese individuano piu’ di una causa da cui scaturiscono le differenze inventariali che portano a tali rettifiche:
– cali fisici o di lavorazione delle merci
– erroneo utilizzo dei codici identificativi nel carico/scarico delle merci;
– furti;
– distruzioni accidentali.
E’ di tutta evidenza che le differenze inventariali non necessariamente sono riconducibili a fenomeni di evasione di imposta, ma si generano anche in modo fisiologico in relazione alla ordinaria dinamica gestionale di un magazzino.
Conseguentemente, se nel corso del controllo dovessero riscontrarsi le rettifiche contabili sopra descritte, sara’ cura del verificatore non limitarsi alla ripresa a tassazione sic et simpliciter degli importi corrispondenti al valore delle predette differenze, ma esaminare il processo di formazione delle stesse e la loro natura fisiologica o patologica in relazione all’attivita’ in concreto svolta dall’impresa e in relazione agli elementi ed alle informazioni eventualmente forniti dal contribuente.
A titolo di esempio, potranno assumere rilievo ai fini di cui sopra:
– le caratteristiche gestionali e le peculiarita’ del processo produttivo e/o commerciale;
– il trend delle differenze inventariali rilevate nell’arco dell’ultimo triennio;
l rapporto costi/benefici nell’adozione di misure atte a eliminare totalmente le differenze inventariali;
– la rilevazione di differenze inventariali – per lo stesso periodo d’imposta ovvero di rilevazione delle giacenze – sia di segno negativo che positivo, ipoteticamente compensabili a livello di categoria merceologica di prodotti;
valori delle differenze inventariali percentualmente non significativi in rapporto al volume d’affari o alla consistenza media del magazzino, da valutare sempre in stretta connessione con la tipologia di attivita’ svolta e la localizzazione territoriale dell’azienda.
Da quanto sopra esposto discende che, nel redigere il processo verbale di constatazione ed i conseguenti avvisi d’accertamento, il verificatore e
il funzionario dell’Ufficio dovranno tenere conto delle valutazioni appena descritte.
Decreto del Presidente della Repubblica del 10/11/1997 n. 441 – Articolo 4
1. Gli effetti delle presunzioni di cessione e di acquisto, conseguenti alla rilevazione fisica dei beni, operano al momento dell’inizio degli accessi, ispezioni e verifiche.
2. Le eventuali differenze quantitative derivanti dal raffronto tra le risultanze delle scritture ausiliarie di magazzino di cui alla lettera d) dell’articolo 14, primo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 29
settembre 1973, n. 600, o della documentazione obbligatoria emessa e ricevuta, e le consistenze delle rimanenze registrate costituiscono presunzione di cessione o di acquisto per il periodo d’imposta oggetto del controllo.
CTR di Venezia n.251 del 27/01/2015
L’art. 39 c.2 lettera d) del D.P.R. n. 600/1973 prevede che le scritture ausiliarie di magazzino non possano considerarsi irregolari, se gli errori od omissioni sono contenuti entro i normali limiti di tolleranza delle quantità
annotate nel carico o nello scarico e dei costi specifici.
Corte di cassazione, Sez. III penale, n. 43817 del 22/09/2017
Trattandosi di un dato valutativo, deve trovare applicazione il margine di tolleranza tra accertato e dichiarato pari al 10% introdotto nell’alveo dell’articolo 4 del decreto legislativo n. 74 del 2000
Valutazione delle rimanenze di magazzino – Aspetti fiscali
L’articolo 92 DPR 917/86 al primo comma stabilisce un concetto di imponibilità della variazione delle rimanenze finali senza imporre dei metodi obbligatori di valutazione, affermando però che, se la valutazione non viene effettuata a costi specifici, il valore da assumere fiscalmente deve essere non inferiore a quello che si ottiene applicando il metodo del LIFO. Al medesimo comma, si riconosce validità al raggruppamento dei beni in categorie omogenee per natura e per valore.
In forza del principio di continuità dei valori fiscali, mutuato dalla scienza contabile, le rimanenze d’esercizio rappresentano – come già sottolineato – sia un componente positivo sia un componente negativo di reddito, dal momento che il loro valore al termine del periodo d’imposta precedente costituisce anche il loro valore iniziale nel periodo d’imposta successivo.
Rettifiche (ai fini fiscali) delle valutazioni fatte dal contribuente
Principi stabiliti dall’art. 110, comma 8, Tuir
• le rettifiche operate dall’Ufficio alle valutazioni fatte dal contribuente, in un esercizio, hanno effetto anche per gli esercizi successivi;
• l’Ufficio ha quindi l’obbligo di considerare l’influenza delle predette rettifiche sulle valutazioni relative agli esercizi successivi, provvedendo al ricalcolo delle dichiarazioni dei redditi presentate dal contribuente.
Dunque, con specifico riferimento alle rettifiche in aumento operate dai funzionari accertatori sulle rimanenze finali di magazzino, la riportata disposizione normativa attribuisce al contribuente un vero e proprio diritto di vedersi riconosciuti in modo automatico gli effetti – in melius – di dette rettifiche, nel senso che l’Ufficio ha l’obbligo di modificare anche il valore delle corrispondenti esistenze iniziali dell’esercizio successivo a quello oggetto di rettifica; cosa che consente – come si dirà meglio più avanti – di evitare una duplicazione d’imposta.
Accertamento con ricarico medio se mancano le distinte inventariali.
Con sentenza n. 21785 del 5 dicembre 2012 (ud. 9 ottobre 2012) la Corte di Cassazione ha confermato che l’assenza delle distinte di magazzino, da utilizzare per la compilazione dell’inventario, legittima l’accertamento induttivo.
Per la Corte, non avendo il contribuente messo a disposizione l’inventario e le distinte inventariali, l’ufficio “era sol perciò autorizzata a ritenere inattendibile la contabilità e quindi a legittimamente procedere all’accertamento induttivo ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39,comma 1, lett. d), (Cass. 6937/11; Cass. 4911/07; Cass. 8273/03; Cass. 15863/01)”.
Il principio di diritto enunciato è il seguente:
“La mancata consegna o messa a disposizione di scritture contabili, – nella specie di scritture inventariali, giustifica il ricorso al procedimento di accertamento induttivo di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d)”.
“Categorie omogenee” potrebbe indicare la suddivisione di queste rimanenze in gruppi o categorie basate su caratteristiche comuni, come il tipo di abbigliamento (ad esempio, pantaloni, magliette, giacche), lo stile (casuale, formale, sportivo), la taglia, il colore o altri fattori rilevanti. Ad esempio, potrebbe essere utile organizzare le rimanenze di abbigliamento in categorie omogenee per semplificare il processo di gestione degli stock, di riorganizzazione o di vendita delle rimanenze.
Ecco alcuni esempi di categorie omogenee per le rimanenze finali di abbigliamento:
Categorie basate sul tipo di abbigliamento:
Magliette a maniche corte
Magliette a maniche lunghe
Pantaloni jeans
Pantaloni casual
Gonne
Vestiti estivi
Camicie formali
Categorie basate sullo stile:
Abbigliamento sportivo
Abbigliamento casual
Abbigliamento formale
Abbigliamento da lavoro
Abbigliamento da cerimonia
Categorie basate sulla taglia:
Rimanenze finali di abbigliamento per adulti:
Taglia S
Taglia M
Taglia L
Taglia XL
Rimanenze finali di abbigliamento per bambini:
Neonato (0-12 mesi)
Bambino (1-3 anni)
Bambino (4-6 anni)
Bambino (7-12 anni)
Categorie basate sul colore:
Rimanenze finali di magliette nere
Rimanenze finali di magliette bianche
Rimanenze finali di pantaloni blu
Rimanenze finali di gonne a righe
Le distinte inventariali sono documenti utilizzati per registrare in modo dettagliato le quantità e i valori degli articoli presenti in un inventario aziendale. Sono strumenti fondamentali per la gestione degli stock e consentono di tenere traccia delle entrate e delle uscite di merci, nonché di monitorare l’evoluzione del valore dell’inventario nel tempo.
Le distinte inventariali possono variare a seconda delle esigenze e delle pratiche aziendali, ma solitamente includono le seguenti informazioni:
Codice identificativo dell’articolo: Un numero o un codice univoco assegnato a ciascun articolo nell’inventario.
Descrizione dell’articolo: Una breve descrizione o denominazione dell’articolo per identificarlo in modo chiaro.
Quantità iniziale: La quantità di articoli presenti inizialmente nell’inventario.
Quantità in entrata: La quantità di articoli che sono stati acquistati o ricevuti dall’esterno durante un determinato periodo di tempo.
Quantità in uscita: La quantità di articoli che sono stati venduti, utilizzati internamente o rimossi dall’inventario durante un determinato periodo di tempo.
Quantità finale: La quantità di articoli rimanenti nell’inventario dopo le entrate e le uscite.
Valore unitario: Il costo o il valore di mercato di ciascun articolo nell’inventario.
Valore totale: Il valore totale dell’articolo, calcolato moltiplicando la quantità per il valore unitario.
Le distinte inventariali vengono solitamente aggiornate periodicamente (ad esempio, mensilmente o annualmente) per riflettere le modifiche nell’inventario. Queste informazioni sono essenziali per l’analisi finanziaria, la pianificazione degli acquisti, la gestione delle scorte e la determinazione del valore dell’inventario per scopi contabili.
Ecco un esempio semplificato di una distinta inventariale per articoli di abbigliamento:
| Codice | Descrizione | Quantità iniziale | Quantità in entrata | Quantità in uscita | Quantità finale | Valore unitario | Valore totale |
Maglietta bianca (codice AB01): L’inventario inizia con 50 magliette bianche. Durante il periodo, ne sono state aggiunte 20 unità e ne sono state vendute 15, risultando in una quantità finale di 55 magliette bianche. Il valore unitario di ciascuna maglietta è di 10, quindi il valore totale dell’inventario per le magliette bianche è di 550.
Jeans blu (codice AB02): L’inventario inizia con 30 paia di jeans blu. Durante il periodo, sono state aggiunte 10 paia e ne sono state vendute 12, lasciando una quantità finale di 28 paia di jeans blu. Il valore unitario di ciascun paio di jeans è di 25, quindi il valore totale dell’inventario per i jeans blu è di 700.
Questo esempio mostra come una distinta inventariale registri i dettagli delle quantità iniziali, delle entrate, delle uscite e delle quantità finali per gli articoli di abbigliamento, insieme al valore unitario e al valore totale di ciascun articolo nell’inventario. Tali informazioni consentono di avere una panoramica chiara dello stock e del valore finanziario degli articoli di abbigliamento presenti nell’inventario aziendale.
Codice Civile:
Articolo 2426 – Criteri di valutazione
9) le rimanenze, i titoli e le attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni sono iscritti al costo di acquisto ….
Articolo 2423 bis Codice Civile – Principi di redazione del bilancio
Nella redazione del bilancio devono essere osservati i seguenti principi:
1) la valutazione delle voci deve essere fatta secondo prudenza e nella prospettiva della continuazione dell’attività;
1-bis) la rilevazione e la presentazione delle voci è effettuata tenendo conto della sostanza dell’operazione o del contratto
5) gli elementi eterogenei ricompresi nelle singole voci devono essere valutati separatamente.
